第九章 生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計

　　第一節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的特性

　　一、生產(chǎn)與存貨循環(huán)涉及的主要業(yè)務(wù)活動

　　計劃和安排生產(chǎn);發(fā)出原材料;生產(chǎn)產(chǎn)品;核算產(chǎn)品成本;儲存產(chǎn)成品;發(fā)出產(chǎn)成品。

　　上述業(yè)務(wù)通常涉及以下部門：產(chǎn)計劃部門，倉庫，生產(chǎn)部門，人事部門，銷售部門，會計部門。

　　(一)計劃和安排生產(chǎn);

　　生產(chǎn)任務(wù)通知單轉(zhuǎn)自環(huán) 球 網(wǎng) 校edu24ol.com

　　(二)發(fā)出原材料;

　　一式三聯(lián)，倉庫發(fā)料后，一聯(lián)連同材料交還領(lǐng)料部門，其余兩聯(lián)經(jīng)倉庫登記材料明細賬后，送會計部門進行材料收發(fā)核算和成本核算。

　　(三)生產(chǎn)產(chǎn)品;

　　(四)核算產(chǎn)品成本;

　　(五)儲存產(chǎn)成品;

　　(六)發(fā)出產(chǎn)成品。

　　出庫單一式四聯(lián)，一聯(lián)交倉庫部門，一聯(lián)發(fā)運部門留存，一聯(lián)送交顧客，一聯(lián)作為給顧客開具發(fā)票的依據(jù)。

　　二、生產(chǎn)與存貨循環(huán)涉及的主要憑證和會計記錄

　　(一)生產(chǎn)指令

　　又稱“生產(chǎn)任務(wù)通知單”

　　(二)領(lǐng)發(fā)料憑證

　　如：材料發(fā)出匯總表，領(lǐng)料單，限額領(lǐng)料單，領(lǐng)料登記簿，退料單

　　(三)產(chǎn)量和工時記錄

　　如：工作通知單，工序進程單，工作班產(chǎn)量報告，產(chǎn)量通知單，產(chǎn)量明細表，廢品通知單

　　(四)工薪匯總表及工薪費用分配表

　　(五)材料費用分配表

　　(六)制造費用分配匯總表

　　(七)成本計算單

　　(八)存貨明細賬

　　第二節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制測試

　　一、生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制

　　包括三大系統(tǒng)：一是生產(chǎn)過程中的存貨的內(nèi)部控制;二是工薪的內(nèi)部控制;三是對產(chǎn)品成本進行記錄與控制的成本會計控制。

　　(一)存貨的內(nèi)部控制

　　存貨的內(nèi)部控制主要包括購貨、驗收、倉儲、生產(chǎn)、銷貨等職能

　　1、購貨應(yīng)由獨立的采購部門負責(zé)。

　　請購單、購貨單，購貨單副本需送倉儲部門和會計部門，以便隨后的材料入庫和會計核算

　　2、驗收應(yīng)由專門的驗收部門負責(zé)

　　驗收單送會計部門和倉儲部門

　　3、建立儲存管理責(zé)任制

　　4、領(lǐng)料與發(fā)貨

　　領(lǐng)料單一式三份，一份存領(lǐng)料部門;一份作為倉儲部門的收據(jù);另一份作為會計部門記賬的依據(jù)。領(lǐng)料單必須根據(jù)用料單、工程通知單或銷貨單填制。

　　5、控制生產(chǎn)過程

　　6、銷貨

　　(二)工薪的內(nèi)部控制

　　工薪內(nèi)部控制是指對工薪的支出進行反映和監(jiān)督的內(nèi)部控制。主要內(nèi)容有：

　　1、雇傭員工;

　　人事授權(quán)表一份存放于人事部門的員工檔案，一份送交工資部門

　　2、授權(quán)變動工資;

　　3、編制出勤和計時資料;

　　4、編制工資計算表;

　　工資計算表和人工成本分配匯總表一式兩份，一份連同計時卡和計工單留在工資部門，另一份與人工成本分配表送達財務(wù)部門

　　5、支付工資和保管未領(lǐng)工資;

　　工資只發(fā)給經(jīng)過適當(dāng)確認的員工，未領(lǐng)工資應(yīng)保存在財務(wù)部門的保險柜中

　　6、填寫個入所得稅申報表;

　　7、記錄工資。

　　根據(jù)人工成本分配匯總表編制記賬憑證，并登記有關(guān)賬簿

　　(三)成本會計制度的內(nèi)部控制：

　　成本會計制度的內(nèi)部控制主要包括成本費用管理控制與成本費用會計控制兩部分內(nèi)容。

　　1、成本費用管理控制

　　成本費用管理控制是指對成本費用支出進行計劃、控制和考核的內(nèi)部控制。

　　具體包括：確定成本控制目標和成本計劃;制定直接材料、人工工資和制造費用的消耗定額;編制成本、費用預(yù)算;對各項成本費用指標進行分解，建立成本費用歸口、分級管理責(zé)任制;定期進行成本費用考核與評價。

　　2、成本費用會計控制

　　成本費用會計控制是指對成本費用支出業(yè)務(wù)進行反映和監(jiān)督的內(nèi)部控制。

　　主要包括以下內(nèi)容：制定成本費用制度，明確成本范圍、開支標準、制定報銷手續(xù);建立各種支出的審核制度;設(shè)置相應(yīng)的會計賬戶，選擇適當(dāng)?shù)某杀居嬎惴椒ǎ侠淼貧w集與分配各項費用，確定產(chǎn)品生產(chǎn)成本;對各項費用的歸集與分配結(jié)果進行復(fù)核;定期進行成本分析，查明企業(yè)成本變動的趨勢和原因。

　　二、生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制測試

　　(一)了解和描述生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制：

　　注冊會計師了解生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制，可以通過詢問相關(guān)人員或者查閱企業(yè)章程等文件獲得有關(guān)存貨賬戶體系的設(shè)置、存貨計價方法以及成本會計制度的信息。還可以通過發(fā)放調(diào)查問卷或者繪制流程圖等方法來了解采購、驗貨、倉儲、生產(chǎn)、銷售等有關(guān)內(nèi)部控制制度是否得到執(zhí)行。此外，還須實地觀察存貨的保管是否能夠有效地防止存貨的變質(zhì)、毀損和被盜。在調(diào)查中，應(yīng)注意結(jié)合企業(yè)的實際情況，將不同的方式結(jié)合起來使用。不僅應(yīng)認真聽取直接參與生產(chǎn)的技術(shù)工人與管理人員的意見，還應(yīng)注意認真聽取技術(shù)人員、工程設(shè)計師等有關(guān)老師的意見;以便對生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制作出正確的判斷。

　　(二)實施簡易抽查

　　為了證實審計工作底稿對生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制描述的完整性和正確性，可以在了解并熟悉企業(yè)生產(chǎn)流轉(zhuǎn)和工藝流程的基礎(chǔ)上實施簡易抽查，對其加以驗證。

　　(三)內(nèi)部控制測試

　　1、工薪的內(nèi)部控制測試

　　(1)檢查工資匯總表

　　(2)審查所選取的樣本

　　2、成本會計制度的內(nèi)部控制測試

　　包括直接材料成本測試、直接人工成本測試、制造費用測試和生產(chǎn)成本當(dāng)期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的測試四項內(nèi)容。

　　(1)直接材料成本的內(nèi)部控制測試

　　(2)直接人工成本的內(nèi)部控制測試

　　(3)制造費用的內(nèi)部控制測試

　　(4)生產(chǎn)成本在當(dāng)期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的內(nèi)部控制測試

　　(四)評價生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制：

　　注冊會計師在完成上述審計程序后，應(yīng)根據(jù)所收集的審計證據(jù)，結(jié)合自己的職業(yè)判斷能力，對生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制進行評價。重點應(yīng)評價：內(nèi)部控制是否健全并得到有效執(zhí)行;內(nèi)部控制的整體強弱及各部分的強弱;內(nèi)部控制的可依賴性及控制風(fēng)險的大小。通過評價，注冊會計師應(yīng)了解生產(chǎn)與存貨循環(huán)中控制較強的部分及較弱部分，并依據(jù)內(nèi)部控制的可信賴程度，確定生產(chǎn)與存貨循環(huán)實質(zhì)性程序和重點。一般來說，生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制較強，則實質(zhì)性程序相應(yīng)的可以適當(dāng)簡化;反之，如果測試結(jié)果表明生產(chǎn)與存貨循環(huán)內(nèi)部控制較弱，則控制風(fēng)險較大，注冊會計師為了將審計風(fēng)險降低至可接受水平，必須執(zhí)行擴大的實質(zhì)性審計程序。

　　第三節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)主要賬戶的審計

　　一、存貨審計

　　(一)存貨的審計目標

　　審查和評價存貨的內(nèi)部控制制度是否健全，且一貫有效執(zhí)行;確定存貨是否存在，是否歸被審單位所擁有;確定存貨增減變動的記錄是否正確，存貨的計量和計價方法是否恰當(dāng);確定存貨入庫與發(fā)出的手續(xù)是否齊全;確定存貨期末余額是否正確;確定存貨在資產(chǎn)負債表上的披露是否恰當(dāng)。

　　(二)存貨的實質(zhì)性程序

　　1、審查存貨余額

　　對存貨余額的實質(zhì)性程序一般采用如下程序：

　　(1)核對各存貨項目明細賬與總賬、報表數(shù)是否相符。

　　(2)存貨的分析性復(fù)核。在存貨審計中通常運用的分析性復(fù)核方法主要是簡單比較法和比率分析法兩種。①簡單比較法;②比率分析法。注冊會計師在存貨的分析性復(fù)核中常用的比率主要是存貨周轉(zhuǎn)率和毛利率。

　　(3)存貨監(jiān)盤。存貨監(jiān)盤是指注冊會計師現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點，并對已盤點的存貨進行適當(dāng)檢查。它包含兩層含義：一是注冊會計師應(yīng)該親臨現(xiàn)場觀察被審計單位存貨的盤點;二是在此基礎(chǔ)上，注冊會計師應(yīng)根據(jù)需要適當(dāng)抽查已盤點存貨。期末存貨的結(jié)存數(shù)量直接影響到會計報表上的存貨金額。為了達到比較好的效果，存貨監(jiān)盤應(yīng)做好盤點前的計劃工作、盤點過程的監(jiān)督工作以及盤點工作結(jié)束后的記錄工作。

　　(4)存貨的計價測試。為了驗證資產(chǎn)負債表上存貨項目余額的真實性，還必須對存貨的計價進行審計。存貨計價測試的主要程序包括：①樣本的選擇;②計價方法的確認;③計價測試。

　　由于企業(yè)對期末存貨通常采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計價，所以注冊會計師在執(zhí)行存貨的計價測試程序時還應(yīng)充分關(guān)注企業(yè)對存貨可變現(xiàn)凈值的確定及存貨跌價準備的計提。

　　(5)審查存貨所有權(quán)。在確定存貨所有權(quán)時，注冊會計師應(yīng)考慮以下因素：①抽查有關(guān)的購貨業(yè)務(wù)，確定企業(yè)對本期增加的存貨的所有權(quán)。②復(fù)核委托代銷協(xié)議及其他與存貨相關(guān)的合同或文件，確定在企業(yè)外部存放的存貨(如委托代銷、獨立倉庫)的所有權(quán)。③復(fù)查董事會記錄、法律信函、合同等文件，檢查是否有抵押或其他對存貨所有權(quán)的潛在要求。

　　2、存貨主要賬戶的審計

　　存貨的具體賬戶主要包括：材料采購、在途物資、原材料、材料成本差異、庫存商品、周轉(zhuǎn)材料、委托加工物資等

　　主要程序包括：

　　(1)獲取或編制存貨各具體賬戶明細表，核對賬賬、帳表是否相符

　　(2)審查存貨的會計記錄是否合規(guī)

　　(3)審查存貨跌價準備

　　(4)審查存貨在報表上的披露是否恰當(dāng)

　　二、營業(yè)成本的審計

　　營業(yè)成本審計是指對直接材料、直接人工、制造費用、生產(chǎn)成本、庫存商品、自制半成品、主營業(yè)務(wù)成本的審計。

　　營業(yè)成本的審計目標一般包括：確定記錄的營業(yè)成本是否已發(fā)生，且與被審計單位有關(guān);確定營業(yè)成本記錄是否完整;確定與營業(yè)成本有關(guān)的金額及其他數(shù)據(jù)是否已恰當(dāng)記錄;確定營業(yè)成本是否已記錄于正確的會計期間;確定營業(yè)成本的內(nèi)容是否正確;確定營業(yè)成本與營業(yè)收入是否配比;確定營業(yè)成本的披露是否恰當(dāng)。

　　(一)直接材料成本的審計

　　一般從審閱材料和生產(chǎn)成本明細賬入手，抽查有關(guān)的費用憑證，驗證企業(yè)產(chǎn)品直接耗用材料的數(shù)量、單價和材料費用分配量是否真實、合理。

　　其主要內(nèi)容包括：

　　(1)進行分析性復(fù)核。

　　(2)檢查直接材料耗用數(shù)量的真實性，有無將非生產(chǎn)用材料計入直接材料費用的情況。

　　(3)抽查材料發(fā)出及領(lǐng)用的原始憑證，檢查領(lǐng)料單的簽發(fā)是否經(jīng)過授權(quán)。

　　(4)抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接材料成本的計算是否正確。

　　(5)對采用定額成本或標準成本的企業(yè)，應(yīng)檢查直接材料成本差異的計算、分配與會計處理是否正確，并查明直接材料的哦定額成本、標準成本在本年度內(nèi)有無重大變更。

　　(二)直接人工成本的審計

　　一般從審閱“生產(chǎn)成本”、“制造費喲”、“應(yīng)付職工薪酬”明細賬和工資分配表、工資匯總表等入手，抽查有關(guān)的費用憑證，驗證直接人工成本歸集和分配是否真實、合理。

　　主要內(nèi)容包括：

　　(1)進行分析性復(fù)核

　　(2)抽查產(chǎn)品成本計算單，檢查直接人工成本的計算是否正確。

　　(3)結(jié)合應(yīng)付職工薪酬的檢查，抽查人工費用會計記錄及會計處理是否正確。

　　(4)對采用標準成本法的企業(yè)，應(yīng)抽查直接人工成本差異的計算、分配與會計處理是否正確，并查明直接人工的標準成本在本年度有無重大變更。

　　(三)制造費用審計

　　制造費用包括：分廠和車間管理人員的工資和福利費用、保險費、設(shè)計制圖費、實驗檢驗費、季節(jié)性和修理期間的停工損失以及其他制造費用等項內(nèi)容。

　　制造費用審計的內(nèi)容主要包括：

　　(1)進行分析性復(fù)核。獲取或編制制造費用匯總表，并與明細賬、總賬核對看其是否相符;抽查制造費用中的重大數(shù)額項目及例外項目，分析其是否合理。

　　(2)審閱制造費用明細賬，檢查其核算內(nèi)容及范圍是否正確。

　　(3)檢查制造費用的分配是否合理。

　　(4)對于采用標準成本法的企業(yè)，應(yīng)抽查標準制造費用的確定是否合理，計入成本計算單的數(shù)額是否正確，制造費用的計算、分配與會計處理是否正確，并查明標準制造費用在本年度內(nèi)有無重大變動。對按預(yù)定分配率分配費用的企業(yè)，還應(yīng)查明計劃與實際差異是否及時調(diào)整。

　　(四)主營業(yè)務(wù)成本的審計

　　主要是指企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)或讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動發(fā)生的實際成本

　　(1)獲取或編制主營業(yè)務(wù)成本明細表，與明細賬和總賬核對相符。

　　(2)進行分析性復(fù)核

　　(3)編制生產(chǎn)成本及主營業(yè)務(wù)成本倒軋表

　　(4)結(jié)合生產(chǎn)成本的審計，抽查主營業(yè)務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)額的正確性，并檢查其是否與主營業(yè)務(wù)收入相配比。

　　(5)檢查主營業(yè)務(wù)成本賬戶中重大調(diào)整事項(如銷售退回等)是否有其充分理由

　　(6)確定主營業(yè)務(wù)成本在利潤表中是否已恰當(dāng)披露

　　第四節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)其他相關(guān)賬戶的審計

　　應(yīng)付職工薪酬、管理費用、營業(yè)外收支、所得稅費用

　　一、應(yīng)付職工薪酬的審計

　　(一)應(yīng)付職工薪酬的審計目標

　　應(yīng)付職工薪酬的審計目標主要包括：

　　確定期末應(yīng)付職工薪酬是否存在，是否為被審計單位應(yīng)履行的支付業(yè)務(wù);確定應(yīng)付職工薪酬計提和支出是否合理，記錄是否完整;確定應(yīng)付職工薪酬期末余額是否正確;確定應(yīng)付職工薪酬的披露是否恰當(dāng)。

　　(二)應(yīng)付職工薪酬的實質(zhì)性程序主要包括：

　　1、獲取或編制應(yīng)付職工薪酬明細表。

　　2、進行分析性復(fù)核。

　　3、抽查應(yīng)付職工薪酬的支付憑證。

　　(1)檢查職工薪酬核算內(nèi)容和計提的正確性。

　　(2)檢查應(yīng)付職工薪酬的計量和確認。

　　(3)檢查應(yīng)付職工薪酬支付和使用情況。

　　(4)檢查應(yīng)付職工薪酬期末余額中是否存在拖欠性質(zhì)的職工薪酬，了解拖欠的原因，此外應(yīng)檢查被審計單位的辭退福利核算是否符合有關(guān)規(guī)定。

　　(5)如果被審計單位是實行工效掛鉤的，應(yīng)取得有關(guān)主管部門確認的效益工資發(fā)放額的認定證明，并復(fù)核有關(guān)合同文件和實際完成的指標，檢查其計提額、發(fā)放額是否正確，是否需要進行納稅調(diào)整。如果被審計單位實行計稅工資制，應(yīng)取得被審計單位平均人數(shù)證明并進行復(fù)核，計算可準予稅前列支的費用額，對超支部分的工資及附加費進行納稅調(diào)整，對計繳的工會經(jīng)費，未能提供《工會經(jīng)費撥繳款專用收據(jù)》的，應(yīng)提出納稅調(diào)整建議。

　　4、確定應(yīng)付職工薪酬在資產(chǎn)負債表上的披露是否恰當(dāng)。

　　二、管理費用的審計

　　(一)管理費用的審計目標

　　管理費用是指企業(yè)行政管理部門為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的各項費用。主要包括管理人員職工薪酬、辦公費、差旅費、折舊費、修理費、工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、勞動保護費、審計費、業(yè)務(wù)招待費等項目

　　管理費用的審計目標主要包括：確定管理費用的記錄是否完整;確定該管理費用的計算是否正確;確定管理費用在會計報表上的披露是否恰當(dāng)。

　　(二)管理費用的實質(zhì)性程序

　　管理費用的審計程序主要包括：

　　(1)獲取或編制管理費用明細表，與報表數(shù)、總賬數(shù)和明細賬合計數(shù)核對一致

　　(2)檢查管理費用明細項目的設(shè)置是否符合規(guī)定的核算內(nèi)容與范圍

　　(3)進行分析性復(fù)核

　　(4)審查管理費用的發(fā)生額是否真實、正確。

　　(5)確認管理費用在會計報表上的披露是否恰當(dāng)。

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